Grundstückhandel: Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel bei Errichtung eines Erweiterungsbaus

Umfangreiche Bau- und Erweiterungsmaßnahmen, die der Steuerpflichtige bei bevorstehender Veräußerung an einer langjährig privat vermieteten Immobilie vornimmt, können dazu führen, dass das Grundstück einem gewerblichen Betriebsvermögen zuzuordnen ist (BFH, Urteil vom 15.1.2020, Az. X R 18, 19/18).

Beispiel:

Der Steuerpflichtige war ursprünglich selbstständiger Landwirt. Er gab seinen Betrieb auf und überführte die Betriebsgrundstücke ins Privatvermögen. Auf der ehemaligen Hofstelle errichtete er sodann durch Umgestaltung und Erweiterung der vorhandenen Gebäudesubstanz eine Senioren- und Pflegeresidenz. Betreiberin dieser Residenz war eine GmbH. Der Steuerpflichtige vermietete die Immobilie an die GmbH und erzielte hieraus Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Im Jahr 1999 beantragte der Steuerpflichtige die Genehmigung für die Errichtung eines Erweiterungsbaus, der im Jahr 2004 fertiggestellt wurde. Bereits vorher hatte der Steuerpflichtige eine gewerbliche Kommanditgesellschaft (KG) gegründet. Mitte des Jahres 2005 brachte der Steuerpflichtige die Immobilie gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten und Übernahme der mit dem Grundstück zusammenhängenden Verbindlichkeiten in die KG ein. Diese setzte das Mietverhältnis mit der GmbH fort.

Das Finanzamt ging davon aus, der Steuerpflichtige habe das Grundstück nicht aus seinem Privat-, sondern aus einem Betriebsvermögen eingebracht und besteuerte daher den hieraus entstandenen Gewinn. Der Steuerpflichtige habe aufgrund anderweitiger Grundstücksaktivitäten einen gewerblichen Grundstückshandel betrieben, zu dem auch das in die KG eingebrachte Grundstück gehört habe. Das Finanzgericht bestätigte diese Beurteilung.

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Im Bereich des gewerblichen Grundstückshandels gilt nach ständiger BFH-Rechtsprechung die sogenannte Drei-Objekt-Grenze. Danach liegt ein gewerblicher Grundstückshandel im Regelfall vor, sofern innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs zwischen Anschaffung bzw. Bebauung und Verkauf (in der Regel fünf Jahre) mehr als drei Objekte veräußert werden. Dies lässt den Schluss zu, dass es dem Steuerpflichtigen bereits bei Anschaffung oder Bebauung des Grundstücks auf die Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte durch Umschichtung ankommt. Allerdings haben sowohl die Zahl der Objekte als auch der zeitliche Abstand zwischen Anschaffung, etwaiger Bebauung und Verkauf nur indizielle Bedeutung.

Veräußert der Steuerpflichtige weniger als vier Objekte, können besondere Umstände auf eine dennoch vorliegende gewerbliche Betätigung schließen lassen. Eines Rückgriffs auf die Drei-Objekt-Grenze bedarf es nicht, wenn aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass die Tätigkeiten mit unbedingter Veräußerungsabsicht ausgeübt worden sind.

Im vorliegenden Fall hob der BFH die Entscheidung auf und verwies die Sache an das Finanzgericht zurück. Es fehlten ausreichende Feststellungen, ob das eingebrachte Grundstück in Anbetracht seiner langjähriger Nutzung im Rahmen privater Vermögensverwaltung überhaupt taugliches Objekt eines gewerblichen Grundstückshandels gewesen sein konnte. Dies könne für privat vermietete Immobilien jedenfalls dann der Fall sein, wenn der Steuerpflichtige im Hinblick auf eine Veräußerung Baumaßnahmen ergreift, die derart umfassend sind, dass hierdurch das bereits bestehende Gebäude nicht nur erweitert oder über den bisherigen Zustand hinausgehend wesentlich verbessert, sondern ein neues Wirtschaftsgut „Gebäude“ hergestellt werde. Dementsprechend hat das Finanzgericht in einem zweiten Rechtsgang zu prüfen, ob durch die umfangreichen Baumaßnahmen des Steuerpflichtigen entweder ein neues selbstständiges Gebäude („Erweiterungsbau“) oder sogar ein einheitliches neues Gebäude geschaffen wurde.

Liegt beides nicht vor, hätte der Steuerpflichtige das Grundstück aus seinem Privatvermögen und damit nicht einkommensteuerbar in die KG eingebracht. Sollte das Finanzgericht zu dem Ergebnis kommen, dass der Steuerpflichtige das Grundstück aus einem Betriebsvermögen in das Gesellschaftsvermögen der KG eingebracht hätte, handelte es sich nicht etwa um einen teilentgeltlichen, sondern vielmehr um einen vollentgeltlichen Vorgang. Denn als Gegenleistung für die Einbringung übernahm die KG neben der Gewährung von 100% der Gesellschaftsrechte sämtliche im Zusammenhang mit der Immobilie stehenden Verbindlichkeiten. Die Zusammenfassung dieser beiden Entgeltkomponenten entsprach dem Grundstücksverkehrswert.

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